Neue Rechtsprechung zu Teilwertabschreibungen auf Darlehen an ausländische Beteiligungen

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Der Bundesfinanzhof (BFH) hat seine Rechtsprechung zu Verlusten bei Darlehensgewährungen an ausländische Tochtergesellschaften in 2019 geändert und hält daran auch in einem kürzlich veröffentlichen Urteil vom 9. Juni 2021 (Az. I R 32/17) weiterhin fest. Das Gericht musste über die Teilwertabschreibungen auf zwei unbesicherte Darlehen an Tochtergesellschaften in den USA und Frankreich entscheiden. Beide Darlehen konnten nicht zurückgezahlt werden, sodass die Muttergesellschaft in Deutschland darauf Teilwertabschreibungen vornahm. Das Finanzamt erkannte die Berechtigung zur Abschreibung zwar an, rechnete die Gewinnminderungen aber außerbilanziell dem Einkommen der Muttergesellschaften wieder hinzu.

Dabei stützte sich das Finanzamt auf § 1 Abs. 1 Außensteuergesetz (AStG), das die Einkünfte-Berichtigung dann zulässt, wenn die Bedingungen der Geschäfte mit verbundenen Unternehmen nicht wie unter fremden Dritten vereinbart wurden. Diese Regelung war zwar ursprünglich nur zur Korrektur von Verrechnungspreisen eingeführt worden, wird vom BFH aber ausdrücklich seit 2019 auch auf andere Gewinnminderungen angewandt. Für Sachverhalte, bei denen die Tochtergesellschaften in einem Staat ansässig sind, mit dem Deutschland ein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) entsprechend dem OECD-Musterabkommen abgeschlossen hat, sollte die Hinzurechnung allerdings nach der bisherigen BFH-Rechtsprechung bis 2015 nicht gelten (so noch im Urteil vom 24. Juni 2015, Az. I R 29/14).

In den seit 2019 ergangenen Entscheidungen geht der BFH nunmehr davon aus, dass sich der in Art. 9 OECD-MustAbK enthaltene Fremdvergleichsgrundsatz auf alle Darlehensbedingungen bezieht, d. h. auch auf die Besicherung bzw. Nichtbesicherung von Ansprüchen aus Darlehen. Fehlt es an einer Besicherung – wie sie zwischen fremden Dritten üblich ist –, dann schützt auch ein DBA nicht vor der Hinzurechnung der Teilwertabschreibung. Der BFH lässt aber ausdrücklich einen Ersatz dieser Bedingung durch eine andere Vereinbarung zu, z. B. einen Aufschlag auf den Zinssatz für das erhöhte Risiko, wenn dies in vergleichbaren Fällen auch fremde Dritte vereinbart hätten. Den Nachweis über diesen Drittvergleich muss allerdings die inländische Muttergesellschaft führen. In der Praxis dürfte dies nicht so einfach nachzuweisen sein, sodass die Finanzierung ausländischer Tochtergesellschaften ohne Sicherheiten nur mit erheblichen Steuerrisiken möglich sein wird. Hinzu kommt, dass gem. § 8 b Abs. 3 S. 3 u. 4 KStG auch Gewinnminderungen durch Abschreibungen auf die Beteiligung selbst oder auf Rückgriffsansprüche aus Gewährleistungen für Kredite an die Tochtergesellschaften zu korrigieren sind, wenn die Beteiligungsquote 25 % oder mehr beträgt.

Im Urteilsfall ist der Drittvergleich vom Finanzgericht (FG) noch nicht überprüft worden, sodass der BFH die Entscheidung vorerst wieder an das FG zurückverwiesen hat. Es bleibt also abzuwarten, welche Regeln das Gericht für diesen Drittvergleich aufstellt (vgl. auch Beitrag „Zinshöhe für Darlehen im Konzern").

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