Authorized OECD Approach (AOA): BFH urteilt zur Betriebsstättengewinnermittlung

Das Wichtigste auf einen Blick

• Der Bundesfinanzhof hat geurteilt, dass es sich bei § 1 Abs. 5 AStG lediglich um eine Einkünftekorrekturnorm und nicht um eine eigenständige Gewinnermittlungsvorschrift handelt.
• Daraus folgt, dass die Finanzverwaltung die sogenannte "veranlassungsbezogene Betriebsstättengewinnermittlung" nicht pauschal unter Verweis auf § 1 Abs. 5 AStG verwerfen kann, sondern lediglich Einkünfte korrigieren kann, die durch fremdunübliche Verrechnungspreise gemindert wurden.
• Sollte die Betriebsprüfung die Gewinnermittlung einer Betriebsstätte mit Hinweis auf § 1 Abs. 5 AStG verwerfen, kann diese neue Rechtsprechung zur Verteidigungsargumentation verwendet werden.

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Am 18. Dezember 2024 hat der Bundesfinanzhof („BFH“) in zwei Urteilen (Akt.-Z.: I R 45/22 und I R 49/23) die Position ausländischer Unternehmen mit Betriebsstätten in Deutschland gestärkt. Die Entscheidungen betreffen die Frage, wie Unternehmensgewinne zwischen einem Stammhaus und seiner in einem anderen Land befindlichen Betriebsstätte abzugrenzen sind, damit diese in den jeweiligen Staaten angemessen besteuert werden können. Im Mittelpunkt steht dabei die Anwendung des Authorized OECD Approach („AOA“) und dessen Umsetzung im deutschen Steuerrecht, konkret in § 1 Abs. 5 des Außensteuergesetzes („AStG“).

Was regelt der Authorized OECD Approach (AOA)? 

Der AOA ist ein von der OECD im Jahr 2008 entwickelter und seit dem Jahr 2010 anzuwendender internationaler Standard zur Gewinnabgrenzung zwischen dem Stammhaus eines Unternehmens und seiner in einem anderen Staat belegenen Betriebsstätte. Er sieht vor, dass eine Betriebsstätte wie ein eigenständiges Unternehmen behandelt wird und ihr ein dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechender Gewinn zugewiesen wird - unter Berücksichtigung der von der Betriebsstätte übernommen Funktionen, getragenen Risiken und eingesetzten Wirtschaftsgüter. Ziel ist eine konsistente und faire Gewinnverteilung im internationalen Kontext.

Vor Einführung des AOA wurde die Gewinnabgrenzung nach dem Veranlassungsprinzip durchgeführt. Das bedeutet, Wirtschaftsgüter, Kosten und Erlöse wurden der Betriebsstätte bzw. dem Stammhaus zugeordnet, wenn sie durch deren Tätigkeit verursacht wurden. Die zentrale Neuerung des AOA besteht darin, dass neben den Außentransaktionen nun auch fiktive Innentransaktionen (sog. „anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen“ bzw. „Dealings“) zwischen Stammhaus und Betriebsstätte bei der Gewinnabgrenzung berücksichtigt werden.

Der Authorized OECD Approach (AOA) sieht vor, dass ausländische Betriebsstätten eines Unternehmens steuerlich so behandelt werden sollen, als wären sie funktional eigenständige Unternehmen. Daraus folgt, dass einer Betriebsstätte ein dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechender Anteil des Unternehmensgewinns zuzuordnen ist (sog. Betriebsstättengewinnabgrenzung), der sodann der Besteuerung im ausländischen Staat unterliegt. Umgekehrt gilt dies auch für ausländische Unternehmen mit Betriebsstätten im Inland.

Was regelt § 1 Abs. 5 AStG? 

1 Abs. 5 AStG wurde eingeführt, um die Grundsätze des AOA in das deutsche Steuerrecht zu integrieren. Die Vorschrift soll sicherstellen, dass Unternehmensgewinne entsprechend dem Fremdvergleichsgrundsatz zwischen Stammhaus und Betriebsstätte abgegrenzt werden. Bemerkenswert ist jedoch, dass § 1 AStG in der Gesetzessystematik eigentlich nur der nachträglichen Korrektur von Einkünften durch die Betriebsprüfung dient; eine Anwendung auf die vorgelagerte Gewinnermittlung wurde in der Fachliteratur sehr kritisch gesehen.

Sachverhalte und Streitfrage der BFH-Urteile 

Die nun zu § 1 Abs. 5 AStG ergangenen BFH-Urteile betrafen Fälle, in denen jeweils eine ungarische Kapitalgesellschaft (= Stammhaus) eine Betriebsstätte in Deutschland unterhielt. In dem einen Fall erbrachte die Betriebsstätte Bau- und Montageleistungen an deutsche Kunden, in dem anderen Fall wurden Dienstleistungen im Bereich der Fleischzerlegung und -verarbeitung an deutsche Kunden erbracht.
In beiden Fällen legten die Unternehmen dem Finanzamt eine veranlassungsbezogene Gewinnermittlung vor. Das Finanzamt verwarf diese jedoch mit Verweis auf § 1 Abs. 5 AStG und stellte den Gewinn der Betriebsstätte insgesamt neu fest, indem es eine fiktive Dienstleistung zwischen Betriebsstätte und Stammhaus annahm und hierfür einen routinemäßigen Gewinnaufschlag in Höhe von 5 % auf die der Betriebsstätte zuzuordnenden Kosten ansetzte.

Die zentrale Streitfrage war, ob diese Vorgehensweise rechtlich zulässig ist und ob § 1 Abs. 5 AStG tatsächlich als Grundlage für eine eigenständige Gewinnermittlung dienen kann oder es sich hierbei lediglich um eine Einkünftekorrekturnorm handelt. 

Durch den § 1 Abs. 5 AStG kann lediglich eine konkret festgestellte "anzunehmende schuldrechtliche Beziehung", sofern diese fremdunüblich bepreist wurde, korrigiert werden.

Torsten Hopp, Partner und Steuerberater bei Möhrle Happ Luther

Die Entscheidungen des BFH 

Der BFH entschied, dass § 1 Abs. 5 AStG keine eigenständige Gewinnermittlungsvorschrift, sondern tatsächlich nur eine Einkünftekorrekturnorm ist. Daher rechtfertigt § 1 Abs. 5 AStG nicht, eine veranlassungbezogene Gewinnermittlung ohne weitere Ermittlungen zu verwerfen und stattdessen eine kostenorientierte Gewinnermittlungsmethode anzuwenden. 

Eine Einkünftekorrektur durch das Finanzamt ist somit nur zulässig, wenn tatsächlich konkret nachgewiesen wird, dass eine anzunehmende schuldrechtliche Beziehung besteht, diese zu fremdunüblichen Bedingungen (Verrechnungspreisen) vereinbart wurde und dies ursächlich für eine Einkünfteminderung in Deutschland war. 

Fazit 

Die BFH-Urteile vom 18. Dezember 2024 schaffen Klarheit hinsichtlich der Anwendung von § 1 Abs. 5 AStG und der Umsetzung des AOA. Der BFH stellt fest, dass Deutschland den AOA bislang nicht vollständig, also im Bereich der Gewinnermittlung, in das hiesige Steuerrecht übernommen hat. Es bleibt zu beobachten, ob der Gesetzgeber aufgrund dieser Urteile noch einmal aktiv wird.

Für die Praxis bedeutet, dass die Gewinnermittlung von Betriebsstätten weiterhin einzelfallbezogen zu prüfen ist und die Grundsätze des AOA weiterhin angewendet werden sollten. Veranlassungsbezogene Gewinnermittlungen dürfen nicht pauschal durch die Finanzverwaltung verworfen werden. Sollte die Betriebsprüfung eine veranlassungs bezogene Gewinnermittlung einer Betriebsstätte mit Hinweis auf § 1 Abs. 5 AStG verwerfen, kann diese neue Rechtsprechung zur Verteidigungsargumentation verwendet werden.